La CTU Contabile: un approccio metodologico a un quesito del Giudice Istruttore (G.I.)

“…. il C.T.U. dica se sono confermate le valutazioni dei bilanci della società XY con riferimento alla voce RIMANENZE”

TRATTO DALLA LEZIONE TENUTA AL CORSO ORGANIZZATO DA:

  • TRIBUNALE E CORTE D’APPELLO DI MILANO

  • UNIVERSITA’ DEGLI STUDI DI MILANO

  • ORDINE DEI DOTTORI COMMERCIALISTI E ESPERTI CONTABILI DI MILANO

LA PROVA E LA CONSULENZA TECNICA IN MATERIA ECONOMICA NEL PROCESSO CIVILE

(relatore Ennio Franzoia)




Principi generali della Consulenza Tecnica d’Ufficio (CTU)


Il Consulente Tecnico d’Ufficio (Ctu) viene nominato quando:

  • per il Giudice Istruttore (G.I.) non è possibile un accertamento diretto dei fatti attraverso gli elementi ricavabili dagli atti di causa o attraverso mezzi istruttori;

  • il G.I. ritiene necessario avvalersi di un parere tecnico.

  • il Ctu svolge un’attività ausiliare al G.I. per accertare, rilevare e analizzare fatti inerenti la controversia;

  • il Ctu deve produrre una relazione chiara e oggettiva in risposta ai quesiti del G.I. La consulenza tecnica risulta quindi lo strumento di integrazione delle conoscenze del G.I.

La CTU Deducente valuta fatti accertati o dati già esistenti. Fornisce al giudice cognizioni tecniche per valutare prove già raccolte; la CTU Percipiente (accerta fatti acclarabili se non con cognizioni specialistiche e quindi diventa fonte di prova, senza in ogni caso il venir meno dell’onere della prova a carico delle parti).

Dal Ctu ci si aspetta un giudizio compiuto sul quesito, quindi un giudizio di fatto.

Ferma la qualifica del G.I. della qualità di “peritus peritorum”, il giudice tende a recepire la valutazione svolta dal Ctu.

Il Ctu deve acquisire una chiara comprensione del quesito. Il quesito deve:

  • essere comprensibile e di chiara lettura;

  • contenere con chiarezza l’oggetto dell’indagine e la valutazione richiesta;

  • deve richiedere accertamenti nel limite delle domande delle parti;

  • non deve richiedere accertamenti di fatti il cui onere incombe sulle parti;

  • non deve richiedere valutazioni giuridiche

Relazione del Ctu deve contenere una motivazione:

  • Completa;

  • Esaustiva;

  • Analitica;

  • Chiara;

  • Comprensibile anche per coloro che non possiedono le competenze tecniche del Ctu.


Aspetti preliminari e premesse


Richiamo art. 2424, comma 1, lettera C, Codice Civile (C.C) per la classificazione in bilancio delle rimanenze:

- materie prime, sussidiarie e di consumo;

- prodotti in corso di lavorazione e semilavorati;

- lavori in corso su ordinazione;

- prodotti finiti e merci;

- acconti.

Richiamo art. 2425 C.C.

  • nel valore della produzione (voce A 2 di conto economico), sono iscritte le variazioni positive o negative delle rimanenze di prodotti in corso di lavorazione, semilavorati e finiti;

  • nei costi di produzione (voce B 11), sono iscritte le variazioni positive o negative delle rimanenze di materie prime, sussidiarie di consumo e merci.

Richiamo art. 2426, n. 9 e per rimando n. 1, e n. 10 (beni fungibili) C.C.: valutazione delle rimanenze:

  • le rimanenze, sono iscritte al costo di acquisto o di produzione;

  • se minore, al valore di realizzo desumibile dall'andamento del mercato;

  • tale minor valore non può essere mantenuto nei successivi bilanci se ne sono venuti meno i motivi;

  • I costi di distribuzione non possono essere computati nel costo di produzione;

  • Nel costo di acquisto si computano anche i costi accessori;

  • Il costo di produzione comprende tutti i costi direttamente imputabili al prodotto;

  • Può comprendere anche altri costi, per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto, relativi al periodo di fabbricazione e fino al momento dal quale il bene può essere utilizzato;

  • con gli stessi criteri possono essere aggiunti gli oneri relativi al finanziamento della fabbricazione interna o presso terzi.

Richiami ai Principi Contabili: OIC 13 e le definizioni

  • costo di acquisto e costi accessori: il costo d’acquisto comprende anche i costi accessori quali, ad esempio, i costi di trasporto, dogana, altri tributi direttamente imputabili a quel materiale.

  • costo di produzione: il costo di produzione comprende i costi diretti ed i costi indiretti (c.d. costi generali di produzione) sostenuti nel corso della produzione e necessari per portare le rimanenze di magazzino nelle condizioni e nel luogo attuali per la quota ragionevolmente imputabile al prodotto relativa al periodo di fabbricazione e fino al momento dal quale il bene può essere utilizzato. Con gli stessi criteri possono essere aggiunti, nei casi e con le condizioni previsti nel paragrafo 39, gli oneri relativi al finanziamento della fabbricazione, interna o presso terzi. Sono esclusi i costi di distribuzione ai sensi dell’articolo 2426, comma 1, numero 9 C.C.

  • valore di realizzo: Il valore di realizzo delle materie prime e sussidiarie, delle merci, è desumibile dall’andamento del mercato (valore di mercato).

Il valore di mercato dei prodotti finiti, semilavorati e prodotti in corso di lavorazione è pari alla stima del prezzo di vendita delle merci e dei prodotti finiti nel corso della normale gestione, avuto riguardo alle informazioni desumibili dal mercato, al netto dei presunti costi di completamento e dei costi diretti di vendita (quali, ad esempio, provvigioni, trasporto, imballaggio). Ai fini della determinazione del valore di realizzazione desumibile dall’andamento del mercato, occorrerà tenere conto, tra l’altro, del tasso di obsolescenza e dei tempi di rigiro del magazzino.

  • determinazione del costo dei beni fungibili: in alternativa al costo specifico, è possibile utilizzare uno dei seguenti metodi di calcolo del costo:

  • − Primo entrato, primo uscito, detto anche FIFO (first-in, first out: gli acquisti o le produzioni più remoti sono i primi venduti).

  • − Costo medio ponderato.

  • − Ultimo entrato, primo uscito, detto anche LIFO (last-in, first out: gli acquisti o le produzioni più recenti sono i primi venduti). Tale metodo assume che le quantità acquistate o prodotte più recentemente siano le prime ad essere vendute od utilizzate in produzione; per cui restano in magazzino le quantità relative agli acquisti o alle produzioni più remote.

Richiami del contenuto obbligatorio della nota integrativa art. 2427 comma 1 C.C.:

Punto 1) i criteri applicati nella valutazione delle voci di bilancio, nelle rettifiche di valore e nella conversione dei valori non espressi all’origine in moneta avente corso legale nello Stato”.

Punto 4) le variazioni intervenute nella consistenza delle altre voci dell’attivo e del passivo …;”

Punto 8) l’ammontare degli oneri finanziari imputati nell’esercizio ai valori iscritti nell’attivo dello stato patrimoniale, distintamente per ogni voce;”

Punto 9) L’importo complessivo degli impegni, delle garanzie e delle passività potenziali non risultanti dallo stato patrimoniale, con indicazione della natura delle garanzie reali prestate; gli impegni esistenti in materia di trattamento di quiescenza e simili, nonché gli impegni assunti nei confronti di imprese controllate, collegate nonché controllanti e imprese sottoposte al controllo di quest'ultime sono distintamente indicati.”

Richiami principi di revisione:

Documento n. 501 sezione A: partecipazione alle rivelazioni fisiche delle rimanenze di magazzino.

Documento n. 540: La revisione delle stime contabili propone un percorso metodologico per individuare la tipologia delle stime (semplici e complesse), la revisione delle stime, analisi e verifica della metodologia adottata dall’imprenditore, esame dei dati e valutazione delle ipotesi assunte.

Considerazioni in merito ai fini della risposta al quesito del G.I.


Esame della realtà economica dell’impresa, settore di appartenenza e marcato/i di riferimento.


Nel dettaglio della voce rimanenze:


Aspetti valutativi desumibili dal bilancio

  • corretta iscrizione delle variazioni del valore delle categorie di rimanenze nelle voci A2 o B11 del conto economico e effetti sul conto economico della dinamica rimanenze iniziali/finali;

  • continuità – o non – dei criteri di valutazione adottati nei vari esercizi;

  • esistenza di fondi svalutazione, criteri adottati per gli stessi e per la loro alimentazione annuale;

  • valutazione eseguita in base al criterio della continuità aziendale o in ottica liquidatoria;

Aspetti valutativi desumibili dalla dinamica aziendale

  • indice di rotazione delle singole categorie di prodotti e quindi deduzioni sull’anzianità, obsolescenza e stagionalità dei prodotti stessi;

  • degrado del valore nello stockaggio;

  • esecuzione negli esercizi di vendite a stock;

  • incidenza percentuale delle varie categorie di rimanenze sul valore totale delle rimanenze stesse;

  • politiche commerciali adottate per la salvaguardia del marchio/immagine aziendale e riflessi sulle valutazioni;

  • variazione della marginalità lorda media negli anni;

  • anomalo incremento/decremento delle rimanenze (dinamica costi e ricavi/primo margine);

  • rettifiche della marginalità in presenza di differenti criteri valutativi;

Aspetti valutativi desumibili da fonti esogene rispetto alla dinamica aziendale caratteristica

  • rettifiche di valori accertate a seguito di attività ispettive da parte degli Uffici dell’Agenzia delle Entrate o dalla Guardia di Finanza;

  • esistenza di eventuali valutazioni eseguite in sede di operazioni straordinarie (conferimento, fusione, scissione).

Conclusioni, risposta al quesito e evidenza dell'entità delle differenze valutative riscontrate

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